Об обложении НДС при аннулировании налоговой регистрации

Юридическое лицо, принимая решение о реорганизации путем преобразования, фактически принимает решение о прекращении одного юридического лица (его ликвидации) и создании другого — нового юридического лица (с выполнением определенных условий). При ликвидации юридического лица (независимо от причин, по которым было принято такое решение) регистрация его как плательщика НДС аннулируется.

Особенности обложения налогом на добавленную стоимость при аннулировании налоговой регистрации лица как плательщика НДС определены пунктом 9.8 Закона об НДС. В частности, согласно последнему абзацу этого пункта плательщик налога должен признать условную продажу товарных остатков или основных фондов, по которым был начислен налоговый кредит в прошедших или текущем налоговых периодах, и, соответственно, увеличить налоговые обязательства по НДС только в том случае, когда на момент аннулирования его регистрации как плательщика НДС у него остались такие товарные остатки или основные фонды. Если же на указанный момент у лица, регистрация которого аннулируется, товарные остатки или основные фонды отсутствуют (происходит их передача юридическому лицу — правопреемнику с применением норм подпункта 3.2.8 и последнего абзаца подпункта 7.4.1 Закона об НДС), то к такому лицу нормы последнего абзаца пункта 9.8 Закона о НДС не применяются.

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА АДМІНІСТРАЦІЯ УКРАЇНИ

ЛИСТ

від 25.09.2009 р. 
N 11662/7/16-1516,   
N 9559/6/16-1515-26 

Щодо правомірності застосування пп. 3.2.8 п. 3.2 ст. 3 і пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" до операцій реорганізації юридичної особи

(Витяг)

Відповідно до частин першої та п'ятої ст. 59 Господарського кодексу України припинення діяльності суб'єкта господарювання здійснюється, зокрема, шляхом його реорганізації (злиття, приєднання, поділу, перетворення) за рішенням власника (власників) чи уповноважених ним органів, за рішенням інших осіб - засновників суб'єкта господарювання чи їх правонаступників.

При цьому у разі перетворення одного суб'єкта господарювання в інший до новоутвореного суб'єкта господарювання переходять усі майнові права і обов'язки попереднього суб'єкта господарювання. Аналогічні норми передбачено статтями 104, 106, 108 Цивільного кодексу України. Згідно із частиною першою ст. 108 цього Кодексу перетворенням юридичної особи є зміна її організаційно-правової форми.

Згідно зі ст. 33 Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців» юридична особа припиняється в результаті передання всього свого майна, прав та обов'язків іншим юридичним особам - правонаступникам у результаті злиття, приєднання, поділу, перетворення (реорганізації). Тобто відбувається передача валових активів однієї юридичної особи іншій юридичній особі. Компенсацією при такій передачі є набута юридичною особою, що отримала такі активи, обов'язків юридичної особи, що їх передала.

Таким чином, зазначена операція з точки зору податкового законодавства розглядається як операція з поставки, оскільки при її здійсненні мають, місце такі, передбачені п. 1.4 ст. 1 Закону, ознаки, як наявність товару (валові активи юридичної особи), перехід права власності (передача валових активів однією юридичною особою іншій юридичній особі), наявність компенсації (передача однією юридичною особою своїх обов'язків іншій юридичній особі).

Відповідно до пп. 3.2.8 п. 3.2 ст. 3 Закону операції з поставки за компенсацію сукупних валових активів платника податку (з урахуванням вартості гудвілу) іншому платнику податку не є об'єктом оподаткування.

Під поставкою сукупних валових активів слід розуміти поставку підприємства як окремого об'єкта підприємництва або включення валових активів підприємства чи його частини до складу активів іншого підприємства. При цьому підприємство-покупець набуває прав і обов'язків (є правонаступником) підприємства, що продає такі активи.

При цьому відповідно до положень останнього абзацу пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону у разі якщо товари (послуги), при придбанні (виготовленні, будівництві, спорудженні) яких було сформовано податковий кредит, у подальшому починають використовуватися в операціях, які не є об'єктом оподаткування згідно зі ст. 3 цього Закону, то з метою оподаткування такі товари вважаються проданими за їх звичайною ціною у податковому періоді, на який припадає початок такого використання або переведення, але не нижче ціни їх придбання (виготовлення, будівництва, спорудження).

Згідно з п. 1.17 ст. 1 Закону низка термінів, що вживаються в даному Законі, в тому числі терміни «товари» та «основні фонди», розуміють у значенні, визначеному Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств» (з урахуванням змін і доповнень).

Пунктом 1.6 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» визначено, що товари - це матеріальні та нематеріальні активи, а також цінні папери та деривативи, що використовуються у будь-яких операціях, крім операцій з їх випуску (емісії) та погашення. Згідно з пп. 8.2.1 п. 8.2 ст. 8 цього ж Закону під терміном «основні фонди» слід розуміти матеріальні цінності, що призначаються платником податку для використання у його господарській діяльності протягом періоду, який перевищує 365 календарних днів з дати введення в експлуатацію таких матеріальних цінностей, та вартість яких перевищує 1000 грн. і поступово зменшується у зв'язку з фізичним або моральним зносом.

Тобто основні фонди, які платник перестає використовувати в своїй господарській діяльності, втрачають статус основних фондів і набувають статусу товару.

Враховуючи викладене, в податковому періоді, в якому відбулася передача валових активів на підставі передавального акта або розподільчого балансу, платник податку - юридична особа, що припиняється, повинен у розділі I «Податкові зобов'язання» податкової декларації з податку на додану вартість відобразити суми податкових зобов'язань, обчислені виходячи із звичайних цін (але не нижче ціни придбання) тієї частини валових активів, при придбанні (виготовленні, будівництві, спорудженні) яких було сформовано податковий кредит.

Згідно зі ст. 37 Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців» злиття, поділ, перетворення юридичної особи вважається завершеним з моменту державної реєстрації новоутвореної юридичної особи та державної реєстрації припинення юридичної особи, що припиняється у результаті злиття, поділу, перетворення.

Таким чином, юридична особа, приймаючи рішення про реорганізацію шляхом перетворення, фактично приймає рішення про припинення однієї юридичної особи (її ліквідацію) та створення іншої - нової юридичної особи (з виконанням певних умов).

Відповідно до абзацу «б» п. 9.8 ст. 9 Закону у разі прийняття юридичною особою рішення про ліквідацію (незалежно від причин, з яких було прийнято таке рішення), реєстрація її як платника податку на додану вартість анулюється. Таке анулювання реєстрації здійснюється за ініціативою відповідного податкового органу або такої особи.

Особливості оподаткування податком на додану вартість при анулюванні податкової реєстрації особи як платника податку на додану вартість (незалежно від причин, що призвели до такого анулювання) визначено п. 9.8 ст. 9 Закону.

У разі анулювання реєстрації у зв'язку з припиненням юридичної особи в результаті реорганізації (перетворення), норми останнього абзацу п. 9.8 ст. 9 Закону (визнання умовного продажу товарних залишків або основних фондів, стосовно яких було нараховано податковий кредит у минулих або поточному податкових періодах, та відповідне збільшення податкових зобов'язань) не застосовуються, якщо на момент анулювання реєстрації товарні залишки або основні фонди в особи, реєстрація якої анулюється, відсутні (в результаті реорганізації відбувається їх передача юридичній особі - правонаступнику із застосуванням норм пп. 3.2.8 п. 3.2 ст. 3 Закону та останнього абзацу пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону).

У випадку якщо на момент анулювання реєстрації в особи, реєстрація якої анулюється, залишилися товарні залишки або основні фонди, стосовно яких було нараховано податковий кредит у минулих або поточному податкових періодах, то відповідно до останнього абзацу п. 9.8 ст. 9 Закону визнається умовний продаж таких товарних залишків або основних фондів та, відповідно, збільшуються податкові зобов'язання.

Частиною четвертою ст. 87 Цивільного кодексу України визначено, що юридична особа вважається створеною з дня її державної реєстрації. Згідно із п. 6 Положення про Єдиний державний реєстр підприємств та організацій України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 22.01.96 р. N 118 (у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 22.06.2005 р. N 499), у разі перетворення юридичної особи за правонаступником зберігається її ідентифікаційний код, але юридична особа, яка утворюється в результаті реорганізації, є новою юридичною особою.

Враховуючи зазначене, реєстрація юридичної особи платником податку на додану вартість здійснюється на загальних умовах відповідно до п. 14 Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість, а датою податкової реєстрації платником податку на додану вартість такої особи є дата включення її до Реєстру. З цієї дати обчислюється термін перебування юридичної особи, створеної в результаті реорганізації, в числі платників податку на додану вартість. Період, протягом якого припинена в результаті реорганізації юридична особа була зареєстрованим платником податку на додану вартість, при обчисленні терміну перебування юридичної особи, створеної в результаті такої реорганізації, в числі платників податку на додану вартість не враховується.

На юридичну особу, утворену в результаті реорганізації та зареєстровану платником податку на додану вартість, поширюються всі без винятку норми податкового законодавства, що стосуються новостворених юридичних осіб, які визначають особливості оподаткування, визначення податкових зобов'язань, податкового кредиту, права на бюджетне відшкодування та інших прав та обов'язків.

Заступник Голови О. Любченко

Еженедельник "Главбух"

Коллеги, если Вам понравился наш материал, поделитесь им в своих сетях и нажмите пожалуйста кнопку Фейсбук мне нравиться ! Заранее Спасибо!