У зв'язку з численними зверненнями підвідомчих органів надаємо роз'яснення стосовно порядку сплати бюджетними установами земельного податку за земельні ділянки під переданими в оренду будівлями.

При розгляді зазначеного питання необхідно враховувати Узагальнююче податкове роз'яснення щодо плати за землю з юридичних осіб, затверджене наказом Державної податкової адміністрації України від 25.03.2010 N 186 (v0186225-10) , зокрема наступні положення розділу п'ятого "Щодо сплати бюджетними установами земельного податку за земельні ділянки під переданими в оренду будівлями" (v0186225-10) :

Справляння земельного податку здійснюється відповідно до Закону України від 03.07.92 року N 2535-XII (2535-12) "Про плату за землю" (далі - Закон N 2535), яким визначено коло платників земельного податку, ставки податку, порядок його обчислення і сплати, а також пільги окремим категоріям платників.

Згідно зі статтею 2 Закону N 2535 (2535-12) використання землі в Україні є платним. Плата за землю справляється у вигляді земельного податку або орендної плати. Об'єктом плати за землю є земельна ділянка, а також земельна частка (пай), яка перебуває у власності або користуванні, у тому числі на умовах оренди, а платниками - власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі, в тому числі орендарі (стаття 5 Закону N 2535 (2535-12) ) .

Право власності на земельну ділянку і право постійного користування земельною ділянкою посвідчується державними актами, а право оренди землі оформляється договором, який реєструється відповідно до закону (стаття 126 Земельного кодексу України (2768-14) ) .

Пунктом 3 частини першої статті 12 Закону N 2535 (2535-12) встановлено, що від земельного податку звільняються (за земельні ділянки, що передані їм у власність або надані в користування), зокрема, заклади, установи та організації, які повністю утримуються за рахунок бюджету.

Якщо підприємства, установи та організації, що користуються пільгами по земельному податку, мають у підпорядкуванні госпрозрахункові підприємства або здають у тимчасове користування (оренду) земельні ділянки, окремі будівлі або їх частини, податок за земельні ділянки, зайняті цими госпрозрахунковими підприємствами або будівлями (їх частинами), переданими в тимчасове користування, сплачується у встановлених розмірах на загальних підставах (частина п'ята статті 12 Закону N 2535 (2535-12) ) .

Таким чином, платниками земельного податку до бюджету у встановлених розмірах на загальних підставах є власники земельних ділянок та землекористувачі, яким земельні ділянки передані у власність або надані в користування.

Разом з тим, статтею 797 Цивільного кодексу України (435-15) передбачено, що плата, яка справляється з наймача будівлі або іншої капітальної споруди (їх окремої частини), складається з плати за користування нею і плати за користування земельною ділянкою.

Враховуючи наведені вище роз'яснення Державної податкової адміністрації України, вважаємо, що джерелом сплати бюджетною установою земельного податку до бюджету, у зв'язку з втратою нею пільги, є плата за користування земельною ділянкою, яку сплачує орендар будівлі, іншої капітальної споруди (їх частин).

Також слід зазначити, що відповідно до частини першої статті 181 Цивільного кодексу України (435-15) до нерухомого майна належать земельні ділянки, а також об'єкти, розташовані на земельній ділянці, переміщення яких є неможливим без їх знецінення та зміни їх призначення. Тому вважаємо, що плата за оренду будівлі, іншої капітальної споруди (їх частин) та плата за користування земельною ділянкою, на якій знаходиться орендована будівля, споруда (їх частини), повинні зараховуватись на один рахунок бюджетної установи, відкритий для обліку власних надходжень за оренду майна.

Таким чином, перерахування плати за землю, у разі передачі в оренду майна бюджетної установи, повинно здійснюватись у такому порядку:

1) орендар на підставі укладеного договору перераховує плату за користування земельною ділянкою, розраховану пропорційно до орендованої ним площі будівлі, на рахунок бюджетної установи, якій земельна ділянка передана у власність або надана в користування, відкритий за балансовим рахунком 3125 "Рахунок для зарахування до спеціального фонду державного бюджету власних надходжень бюджетних установ", кодом класифікації доходів бюджету 25010300 "Плата за оренду майна бюджетних установ" (v0604201-01) , з якого кошти перераховуються (списуються) у встановленому порядку на відповідний рахунок 3522 "Реєстраційні рахунки розпорядників за коштами спеціального фонду державного бюджету";

2) бюджетна установа, якій земельна ділянка передана у власність або надана в користування, перераховує земельний податок за рахунок вищезазначених надходжень з відповідного рахунку 3522 до бюджету у встановленому порядку.

Орендар - бюджетна установа відображає в обліку операцію із перерахування плати за користування земельною ділянкою за КЕКВ 1134 "Оплата послуг (крім комунальних)" (v0604201-01) , а орендодавець сплату земельного податку до бюджету відображає за КЕКВ 1135 "Інші видатки" (v0604201-01) .

Перший заступник голови

О.С.Даневич