Новости

Вячеслав Макарец,<?xml:namespace prefix = o ns = "urn:schemas-microsoft-com:office:office" />

главный редактор газеты "ГлавБух"

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И ФИНАНСОВАЯ ОТЧЕТНОСТЬ ПРЕДПРИЯТИЙ, СОЗДАННЫХ ПУТЕМ ПРЕОБРАЗОВАНИЯ

В данной консультации рассмотрены особенности бухгалтерского учета в условиях реорганизации предприятия путем преобразования, а также формирование методологии бухгалтерского учета и порядка составления финансовой отчетности вновь созданного предприятия с учетом юридических аспектов процедуры преобразования предприятия.

СУЩНОСТЬ ПРОЦЕДУРЫ: ПРЕКРАЩЕНИЕ ОДНОГО И СОЗДАНИЕ НОВОГО ПРЕДПРИЯТИЯ

Прежде чем рассмотреть правила бухгалтерского учета в процессе преобразования предприятия и вновь созданного, необходимо рассмотреть основные юридические аспекты этой процедуры, т.к. на формирование методологии бухгалтерского учета на предприятии значительное влияние оказывают способы его создания, виды хозяйственной деятельности, собственности, организационно-правовой формы и т. п.

Преобразование является одним из видов реорганизации предприятия, в результате которой изменяется только его организационно-правовая форма (например, иностранное предприятие "Руслан" преобразовано в общество с ограниченной ответственностью (ООО) "Руслан").

В случае преобразования одного субъекта хозяйствования в другой все имущественные права и обязанности предыдущего субъекта хозяйствования переходят к вновь созданному (ч. 2 ст. 108 Гражданского кодекса Украины, ст. 59 Хозяйственного кодекса Украины, ст. 19 Закона о хозобществах).

Таким образом, согласно действующему законодательству предприятие, преобразованное  путем изменения организационно-правовой формы, является правопреемником своего предшественника — преобразованного предприятия.

После передачи всего своего имущества, прав и обязанностей другому юридическому лицу — своему правопреемнику в результате преобразования юридическое лицо прекращается.

Необходимо обратить внимание, что процедура прекращения предприятия в результате преобразования не является его ликвидацией. Порядок прекращения юридического лица в процессе восстановления его платежеспособности или  банкротства (ликвидации) регулируется специальным законом (ч. 3 ст. 104 Гражданского кодекса Украины). В статье 1 Закона Украины "О восстановлении  платежеспособности должника или признании его банкротом" от 14.05.92 г. № 2343-XII, в редакции Закона Украины от  30.06.99 г. № 784-XIV, определено, что прекращение юридического лица в процессе ликвидации осуществляется, как правило, в случае признания его хозяйственным судом банкротом с целью удовлетворения признанных судом требований кредиторов путем продажи имущества ликвидируемого юридического лица. Юридическое лицо, прекратившееся  в результате ликвидации, не осуществляет дальнейшую хозяйственную деятельность и подлежит исключению из единого государственного реестра. Субъект хозяйствования, прекратившийся в результате реорганизации, продолжает хозяйственную деятельность в виде вновь созданного субъекта хозяйствования. 

Преобразование одного юридического лица в другое осуществляется комиссией по прекращению юридического лица или органом его управления в порядке, установленном статьей 105 Гражданского кодекса Украины.

Комиссия по прекращению юридического лица должна обеспечить размещение в печатных средствах массовой информации сведений о государственной регистрации прекращаемого юридического лица, а также сообщения о прекращении юридического лица и о порядке и сроках заявления кредиторами требований к нему. Этот срок не должен быть менее двух месяцев со дня публикации сообщения о прекращении юридического лица.

По истечении срока для предъявления требований кредиторами и удовлетворения или отклонения этих требований комиссия по прекращению юридического лица должна составить передаточный акт, содержащий положение о правопреемстве всех обязательств преобразующегося юридического лица. Передаточный акт утверждается участниками юридического лица или органом, принявшим решение о его преобразовании.

Нотариально удостоверенные копии передаточного акта преобразующегося предприятия представляются в орган государственной регистрации по месту его регистрации.

Непредставление надлежащим образом составленного передаточного акта в орган государственной регистрации является основанием для отказа во внесении в единый государственный реестр записи о прекращении юридического лица и государственной регистрации создаваемого юридического лица — правопреемника (ч. 4 ст. 107 Гражданского кодекса Украины).

Юридическое лицо считается прекратившимся со дня внесения в единый государственный реестр записи о его прекращении.

УСЛОВИЯ РЕГИСТРАЦИИ

В соответствии со статьей 37 Закона Украины "О государственной регистрации юридических лиц и физических лиц — предпринимателей" от 15.05.2003 г. № 755-IV (далее — Закон № 755) основанием для государственной регистрации прекращения предприятия в результате преобразования являются  следующие документы:

- заполненная регистрационная карточка на проведение государственной регистрации прекращения юридического лица в результате преобразования;

- свидетельство о государственной регистрации юридического лица;

- оригинал учредительных документов;

- нотариально заверенная копия передаточного акта. 

Вышеперечисленные документы должны быть представлены в орган регистрации председателем комиссии по прекращению или уполномоченным им лицом по окончании процедуры прекращения, но не раньше двух месяцев с даты публикации сообщения о реорганизации в специализированном СМИ.

Государственная регистрация предприятия, созданного в результате преобразования, осуществляется в порядке, установленном для вновь созданных предприятий (ст. 24—27 Закона № 755).

Напомним, что для регистрации нового предприятия, созданного в результате преобразования, в орган государственной регистрации необходимо представить следующие документы:

- заполненную регистрационную карточку на проведение государственной регистрации юридического лица по форме № 2;

- копию решения учредителей о создании юридического лица;

- два экземпляра учредительных документов;

- документ, удостоверяющий внесение регистрационного сбора за регистрацию юридического лица.   

Необходимо обратить внимание, что в соответствии с пунктом 5  Положения о Едином государственном реестре в случае преобразования юридического лица за правопреемником сохраняется его идентификационный код.

Таким образом, поскольку при реорганизации путем преобразования вновь созданному предприятию присваивается идентификационный код прекращаемого предприятия, то вновь созданное  предприятие может быть зарегистрировано только после регистрации прекращения реорганизуемого юридического лица, т.е. с момента регистрации преобразованное предприятие начинает функционировать как вновь созданное предприятие.

Следует отметить, что порядок реорганизации акционерных обществ, в т.ч. путем преобразования, определен в Положении о порядке регистрации выпуска акций во время реорганизации обществ, утвержденном решением Государственной комиссии по ценным бумагам и фондовому рынку от 30.12.98 г. № 221.

ИЗМЕНЕНИЯ В НАЛОГОВЫХ ОРГАНАХ И ОРГАНАХ СОЦИАЛЬНОГО СТРАХОВАНИЯ

Сведения о реорганизации предприятия путем изменения организационно-правовой формы (преобразовании) представляются в налоговые органы и фонды и фиксируются в них в следующем порядке:

- в налоговых органах — на основании сведений об изменениях, поступивших от государственных регистраторов о налогоплательщиках, а также на основании заявлений от самих налогоплательщиков по форме № 1-ОПП или по форме № 5-ОПП с отметками "Перерегистрация" или "Изменения" (п. 7.2 Инструкции № 80);

- в органах Пенсионного фонда  — на основании заявления с отметкой "Перерегистрация" (пп. 3.3.1 Инструкции № 21);

- в органах Фонда социального страхования — на основании заявления предприятия о снятии с учета с указанием его правопреемника (п. 2.15 Инструкции № 16);

- в Фонде страхования от несчастных случаев — на основании сведений, полученных от государственных регистраторов (п. 3.10 Инструкции № 12).

Таким образом, в случае преобразования предприятие-предшественник продолжает состоять на  учете в налоговых органах и органах социального страхования с внесением в его учетные и регистрационные дела соответствующих изменений.

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ

В процессе процедуры преобразования до регистрации вновь созданного предприятия бухгалтерский учет операций, связанных с реорганизацией, ведется на реорганизуемом предприятии. Основными мероприятиями, которые должна осуществить бухгалтерия в процессе реорганизации, являются:

- инвентаризация имущества  в соответствии с требованиями Инструкции по инвентаризации основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, денежных средств и документов и расчетов, утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 11.08.94 г. № 69;

- определение объемов имущественных прав и обязанностей правопреемника;

- утверждение высшим органом управления (владельцем) предприятия перечня индивидуально определенного имущества, подлежащего передаче правопреемнику;

- составление передаточного акта;

- фактическая передача имущества новому владельцу. 

Обязательная оценка имущества при реорганизации предусмотрена статьей 7 Закона Украины "Об оценке имущества, имущественных прав и профессиональной оценочной деятельности в Украине" от 12.07.2001 г. №  2658-III только в случае реорганизации государственных, коммунальных предприятий и предприятий с государственной (коммунальной) долей имущества. Следовательно, при преобразовании предприятие может провести независимую оценку имущества по своему усмотрению.

Правовым основанием для установления правопреемственности по имущественным правам и обязанностям реорганизуемого предприятия являются учредительные документы (устав) предприятия-правопреемника и передаточный акт, составленный на дату реорганизации предприятия и утвержденный вышестоящим органом предприятия. В случае проведения оценки предприятия передаточный акт может быть составлен на дату оценки имущества.

Передача имущества реорганизуемого предприятия предприятию-правопреемнику осуществляется после их государственной регистрации и оформляется актом приемки-передачи.

Необходимо отметить, что, как правило, при преобразовании предприятия в его деятельности, кроме организационно-правовой формы, ничего не изменяется. В связи с этим у бухгалтеров достаточно часто возникают вопросы относительно целесообразности и смысла передачи имущества по акту "самому себе". Тем не менее эту формальность необходимо соблюсти, т. к. при преобразовании предприятие-предшественник теряет статус юридического лица и считается прекратившим свою деятельность с момента исключения его из государственного реестра. Даже незначительные нарушения в документальном оформлении правопреемства предприятия в дальнейшем могут привести к нежелательным последствиям юридического характера (например, признания договоров недействительными).

Передаточный акт является балансом предприятия, составленным на дату реорганизации (оценки имущества) в соответствии с нормами ПБУ по результатам инвентаризации.

Пример 1

В марте 2006 года на основании приказа прекращается частное предприятие  "Руслан" в связи с преобразованием его в ООО. Согласно приказу передаточный акт должен быть составлен по данным инвентаризации по состоянию на 31.03.2006 г.

Примерный образец составления передаточного акта:

(извлечение)

тыс. грн.

Поскольку с юридической точки зрения преобразованное предприятие считается вновь созданным, то ведение бухгалтерского учета на таком предприятии должно начинаться с момента регистрации его устава на основании переданных ему документов:

- акта оценки имущества (если оценка проводилась);

- передаточного акта;

- документации о результатах инвентаризации;

- документации, в которой зафиксирована финансово-хозяйственная деятельность предприятия до его преобразования (первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета, бухгалтерская отчетность и т.п.).

После регистрации устава предприятия до начала текущего отражения хозяйственных операций приводится в соответствие утвержденная величина уставного капитала предприятия и данные об остатках на счетах согласно передаточному акту.

Результаты уточнения стоимости активов, проведенных в процессе составления передаточного акта, отражаются в бухгалтерском учете в соответствии с ПБУ и Инструкцией по применению Плана счетов.

Пример 2

При проведении преобразования иностранного предприятия "Руслан" в ООО "Руслан" были осуществлены следующие операции:

- увеличен уставный капитал на сумму 100000 грн.;

- дооценены основные средства на сумму 50000 грн.;

- уценены запасы на сумму 5000 грн.

В бухгалтерском и налоговом учете преобразованного предприятия "Руслан" операции корректирования стоимости активов и уставного капитала рекомендуется отразить следующим образом:

ФИНАНСОВАЯ ОТЧЕТНОСТЬ

Относительно порядка и сроков представления финансовой отчетности преобразованным предприятием необходимо отметить следующее. В соответствии со статьей 13 Закона Украины "О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине" от 16.07.99 г. №  996-XIV, а также пунктом 13 ПБУ 1 "Общие требования к финансовой отчетности" первый отчетный период вновь созданного предприятия может быть меньше 12 месяцев, но не больше 15 месяцев. Отчетным периодом ликвидируемого предприятия является период с начала года до момента ликвидации. К сожалению, ни в одном из указанных документов не определена периодичность представления отчетности прекращенными* и реорганизованными предприятиями. Вместе с тем, как было отмечено, согласно нормам Закона № 755 процедура реорганизации юридического лица путем преобразования (с сохранением идентификационного кода его предшественника) предусматривает обязательную  регистрацию прекращения предприятия и создание нового предприятия.

__________

* К процедуре прекращения юридического лица нельзя применять нормы ПБУ 27 "Прекращаемая деятельность", т.к. они не регулируют порядок бухгалтерского учета прекращения предприятия в целом, а только отдельной деятельности, которую предприятие решило прекратить.

Из вышесказанного следует, что преобразованное предприятие должно составлять и представлять финансовую отчетность в порядке, предусмотренном для вновь созданных юридических лиц. Следовательно, отчетный период для них начинается с момента регистрации вновь созданного предприятия. Вместе с тем прекращаемое предприятие также должно представить финансовую отчетность за период с 1 января по 1 число месяца, в котором предприятие зарегистрировано, или следующего, в зависимости от даты регистрации (например, до 15 марта — на 1 марта, после 15 марта — на 1 апреля). Даты представления отчетности могут быть установлены вышестоящим органом предприятия.

Таким образом, при изменении организационно-правовой формы предприятию необходимо представлять два комплекта финансовой отчетности: один — с начала года до момента регистрации, а другой — с момента регистрации по отчетном периоде в порядке, предусмотренном ПБУ 1.

В заключение хотелось бы обратить внимание на один важный момент. По мнению Государственного комитета Украины по вопросам регуляторной политики и предпринимательства (письмо от 07.07.2005 г. № 5486), если при преобразовании субъекта хозяйственной деятельности за ним сохраняется идентификационный код предприятия-предшественника, то в свидетельстве проставляется первичная дата регистрации.

В таком случае на предприятии правомерно сохранение непрерывности  методологии бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности с момента его первичной регистрации, т. е. от даты, указанной в свидетельстве о регистрации  юридического лица.

Коллеги, если Вам понравился наш материал, поделитесь им в своих сетях и нажмите пожалуйста кнопку Фейсбук мне нравиться ! Заранее Спасибо!